Przegląd Podatku Dochodowego nr 17 (401) z dnia 1.09.2015

Moment zaliczenia nagrody jubileuszowej do kosztów uzyskania przychodów

Spółka z o.o., na podstawie układu zbiorowego pracy, przyznaje pracownikom nagrody jubileuszowe, które są wypłacane wraz z najbliższym terminem wypłaty wynagrodzeń. Wynagrodzenia, zgodnie z regulaminem pracy, spółka przekazuje pracownikom 10 dnia następnego miesiąca. Czy nagrodę naliczaną w miesiącu, w którym pracownik nabył do niej prawo, a wypłaconą 10 dnia następnego miesiąca należy ujmować w kosztach podatkowych na zasadzie kasowej, czy memoriałowej?

Jeżeli nagroda jubileuszowa zostanie wypłacona (postawiona do dyspozycji) terminowo, to należy ją zaliczyć do kosztów podatkowych w miesiącu, za który stała się należna. W przypadku gdy została wypłacona (postawiona do dyspozycji) z opóźnieniem, to jest kosztem podatkowych w dacie jej wypłaty (postawienia do dyspozycji).

Jak wynika z art. 15 ust. 4g updop, należności m.in. ze stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, tj. zalicza się je do kosztów podatkowych w dacie wypłaty (postawienia do dyspozycji).

Za należności ze stosunku pracy uważa się przychody, na które składają się m.in. wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona (art. 12 ust. 1 updof).

Nagrody jubileuszowe wypłacane pracownikom mieszczą się w tym katalogu, a więc ma do nich zastosowanie powołany art. 15 ust. 4g updop. Wprawdzie przepis ten odnosi się do należności miesięcznych, ale zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych ma także zastosowanie do należności obejmujących dłuższe okresy, np. do premii kwartalnych, rocznych itp. Jeżeli więc nagrody jubileuszowe są wypłacane terminowo, to ich wartość powinna być zaliczona do kosztów miesiąca, za który są należne. Pojawia się jednak wątpliwość, czy można ustalić taki miesiąc, skoro tego rodzaju nagrody są wypłacane zwykle co kilka lat.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 października 2014 r., nr IPPB5/423-678/14-4/AS rozstrzygając problem kwalifikowania do kosztów podatkowych premii rocznych, wyjaśnił: "Na podstawie ww. regulacji prawnej (tj. art. 15 ust. 4g updop - przyp. red.) przyznana premia pieniężna stanowi koszt uzyskania przychodów w okresie, za który jest należna - pod warunkiem, że została wypłacona lub postawiona do dyspozycji w określonym terminie wynikającym ze stosunku prawnego łączącego strony.

Ustawodawca pozostawił przy tym zwrot »(...) za który są należne«, zawarty w art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niedookreślonym. Stąd konieczna jest analiza jego znaczenia na bazie wykładni literalnej. Słownik języka polskiego (http://sjp.pwn.pl/szukaj/należny) definiuje słowo »należny«, jako: »przysługujący, należący się komuś lub czemuś«.

Z uwagi na brak definicji »należnego wynagrodzenia« w ustawie podatkowej - w oparciu o wykładnię literalną za uzasadnione wydaje się zatem przyjęcie, że o »należnym« wynagrodzeniu można mówić wówczas, gdy należności te zostały ustalone (przesądzone) lub są niesporne".

Odnosząc te wyjaśnienia do przyznawanych w zakładzie pracy nagród jubileuszowych, należy odpowiednio przyjąć, że stają się one należne w miesiącu, w którym pracownik - "jubilat" osiągnął wymagany staż pracy i w związku z tym została mu naliczona taka nagroda.

Przy okazji omawiania problematyki zaliczania do kosztów uzyskania przychodów należności pracowniczych warto też odnieść się do rozliczania w takich kosztach składek ZUS potrącanych od tych należności, w tym od nagród jubileuszowych.

Trzeba jednak zaznaczyć, że nie w każdym przypadku takie nagrody są oskładkowane.

Na temat okoliczności, w których nagroda jubileuszowa jest wyłączona z oskładkowania można przeczytać w Ubezpieczeniach i Prawie Pracy nr 11 z 2015 r.

W myśl art. 15 ust. 4h updop, składki z tytułu m.in. należności ze stosunku pracy określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40 updop, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,

2) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d updop.