Przekształcenie spółki jawnej w komandytową z PCC

Spółka jawna zamierza dokonać przekształcenia w spółkę komandytową. Wspólnikami spółki są dwie osoby fizyczne i spółka z o.o. W związku z przekształceniem nie jest planowane wniesienie dodatkowych wkładów. Przy tym wartość majątku spółki jest wyższa niż wartość wkładów wniesionych przez wspólników i opodatkowanych PCC. Czy w takich okolicznościach przekształcenie będzie podlegać opodatkowaniu PCC?

W świetle aktualnego stanowiska organów podatkowych przekształcenie spółki jawnej w komandytową w opisanych okolicznościach będzie podlegać opodatkowaniu PCC. Potwierdził to ostatnio Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2024 r., nr 0111-KDIB2-3.4014.518.2023.1.MD.

Przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową (np. jawnej w komandytową) na gruncie PCC jest kwalifikowane jako zmiana umowy spółki i podlega PCC, jeżeli skutkiem przekształcenia jest zwiększenie majątku spółki osobowej (art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC - Dz. U. z 2024 r. poz. 295). W przeciwieństwie do transformacji spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową nie jest wyłączone spod opodatkowania (a contrario art. 2 pkt 6 lit. b ustawy o PCC). Podstawę opodatkowania przy przekształceniu spółki osobowej w inną spółkę osobową stanowi wartość wkładów do tej spółki (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o PCC). Od podstawy opodatkowania trzeba odjąć wynagrodzenie notariusza i opłaty za rejestrację przekształcenia w KRS. Przy obliczaniu należnego podatku uwzględnia się także zwolnienie od PCC, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC. Dotyczy ono przede wszystkim wkładów, których wartość była uprzednio opodatkowana PCC. Stawka PCC od umowy spółki i jej zmian wynosi 0,5%.

Dyrektor KIS w przywołanej na wstępie interpretacji nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że przekształcenie nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC, ponieważ nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki przekształcanej. Wskazał on bowiem, że w rozumieniu uregulowań ustawy o PCC dochodzi do zwiększenia majątku spółki komandytowej (a tym samym do zmiany umowy spółki), gdy łączny majątek tej spółki jest większy niż suma wkładów wniesionych pierwotnie do spółki jawnej. Majątek spółki komandytowej obejmie również część majątku spółki jawnej, który nie podlegał opodatkowaniu PCC. Tym samym dojdzie do zwiększenia majątku spółki komandytowej w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytową, a tym samym czynność ta podlega opodatkowaniu PCC.

Dyrektor KIS nie zgodził się także ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania PCC jest wartość wkładów ustalana jako wartość aktywów netto spółki jawnej (tj. wynikająca z bilansu wartość aktywów spółki jawnej pomniejszona o wartość zobowiązań spółki jawnej). Dyrektor KIS wskazał bowiem, że art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o PCC nie odwołuje się do "wartości bilansowej", lecz do wartości wkładów wnoszonych do spółki powstałej w wyniku przekształcenia. Wcześniej analogiczne stanowisko Dyrektor KIS wyraził m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2022 r., nr 0111-KDIB2-3.4014.407.2022.2.BD.

Pogląd o tym, że w przypadku zmiany umowy spółki polegającej na przekształceniu spółki osobowej w inną spółkę osobową opodatkowaniu - jako zwiększenie majątku spółki osobowej - będzie podlegać różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki przekształconej a wartością opodatkowanych uprzednio wkładów wniesionych do spółki przekształcanej, można odnaleźć także w orzeczeniach NSA (por. np. wyrok NSA z dnia 30 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 2852/21 i przywołanych w nim 9 innych orzeczeń NSA).