Moment powstania przychodu ztytułu świadczenia usług szkoleniowych

Jestem podatnikiem PIT. Prowadzę działalność gospodarczą w zakresie nauki jazdy. Osoby odbywające kurs nauki jazdy w różny sposób mogą dokonywać płatności za kurs, tzn. mogą wnosić opłaty w całości przed rozpoczęciem kursu, bądź uiszczać je w ratach w trakcie trwania kursu. Na podobnych zasadach mogą dokonywać płatności z tytułu wykupienia jazd dodatkowych. Kwestie te ustalane są indywidualnie z kursantem. Kiedy powstaje przychód do celów podatkowych z tytułu świadczonych przeze mnie usług?

W tym przypadku przychód powstaje w dniu wpłaty dokonanej przez kursanta, chyba że przed tym dniem podatnik wystawił fakturę. Wówczas data wystawienia faktury wyznacza dzień powstania przychodu.

Na gruncie przepisów podatkowych zagadnienie ustalania momentu powstania przychodu reguluje art. 14 ust. 1c updof. Stosownie do tego przepisu, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, uważa się, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p updof, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Jest to generalna zasada, od której istnieją wyjątki nieznajdujące jednak zastosowania w rozpatrywanej sytuacji.

Pierwszeństwo w wyznaczeniu daty powstania przychodu, ma dzień dokonania czynności polegającej na:

wydaniu rzeczy,
zbyciu prawa majątkowego,
wykonaniu usługi lub jej częściowym wykonaniu,

chyba że wcześniej dojdzie do wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Przychód powstaje więc w dniu dokonania wskazanych czynności, ale jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu uregulowania należności, te dni (dzień wystawienia faktury, uregulowania należności) decydują o momencie powstania przychodu (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 19 marca 2014 r., nr IPTPB1/415-1/14-4/KC).

Należy jednak zauważyć, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet usług, które będą wykonywane w następnych okresach sprawozdawczych (art. 14 ust. 3 pkt 1 updof). Przy czym z postanowień umowy powinno wyraźnie wynikać, że taka wpłata podlega w późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi.

Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi bowiem mieć charakter definitywny.

Z informacji zawartych w treści pytania nie wynika, by wpłacane kwoty miały podlegać dalszemu rozliczeniu w późniejszym okresie. Kursanci dokonują płatności za kurs albo jazdy dodatkowe tyle tylko, że odbywa się to przed terminem zrealizowania tych usług. Okoliczności te, w świetle powołanych przepisów, nie stanowią przesłanki negatywnej, pozbawiającej wnoszonych opłat waloru przychodu podatkowego.

W rezultacie w opisanym stanie faktycznym podatnik uzyskuje przychód w dniu dokonania wpłaty przez kursanta, chyba że przed tym dniem wystawi fakturę na należność za świadczone usługi. Wówczas dniem uzyskania przychodu będzie dzień wystawienia takiej faktury.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 stycznia 2013 r., nr ITPB1/415-1164/12/PSZ. Sprawa dotyczy podatniczki, która prowadzi kurs nauki języków obcych. Z uczestnikami kursu podpisuje umowy na okres jego trwania. Płatność za kurs dokonywana jest jednorazowo przed rozpoczęciem lub na początku jego trwania lub w systemie ratalnym w równych ratach. Terminy wpłat poszczególnych rat są niezależne od stopnia zaawansowania świadczonej usługi, a otrzymane wpłaty mają charakter definitywny i ostateczny. Uwzględniając taki stan faktyczny organ podatkowy uznał, że: "(...) jeżeli w istocie wpłaty dokonywane przed rozpoczęciem lub na początku kursu nie stanowią przedpłat zaliczek na poczet przyszłej usługi - to w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania przepis art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będzie miał także zastosowania art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, jeżeli strony ustalają, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Warunkiem zastosowania tego przepisu jest bowiem ustalenie przez strony umowy okresów rozliczeniowych, a z wniosku nie wynika by takiej sytuacji dotyczył. Tym samym stwierdzić należy, iż skoro umowa nie przewiduje ustalenia okresów rozliczeniowych, a jedynie ustalenie terminów płatności poszczególnych rat, wyklucza to zastosowanie przepisu art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa uznać należy, iż - jeżeli rzeczywiście dokonanie przez kursantów wpłaty zarówno jednorazowo jak i w formie rat następuje przed ostatecznym wykonaniem usługi to przychód z tego tytułu powstaje w momencie otrzymania wpłat zgodnie z regulacją art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".