Przegląd Podatku Dochodowego nr 23 (311) z dnia 1.12.2011

Jak rozliczyć sprzedaż wkładu wniesionego do spółki cywilnej?

Do spółki cywilnej w 2009 r. wniesiono wkład (grunt), który wprowadzono do ewidencji środków trwałych. W 2011 r. spółka sprzedała ten grunt. Jak podatkowo rozliczyć tę sprzedaż?

Przychód z odpłatnego zbycia gruntu będącego środkiem trwałym stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2 pkt 1 updof).

Spółka cywilna otrzymując w 2009 r. grunt jako wkład niepieniężny, zaliczyła go do środków trwałych. Do ustalania wartości początkowej otrzymanego gruntu zastosowanie miał art. 22g ust. 1 pkt 4 updof (w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r.). Na podstawie tego przepisu, za wartość początkową środka trwałego nabytego w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej uważa się ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu wartość tego środka trwałego, nie wyższą jednak od jego wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 22c pkt 1 updof, grunty nie podlegają amortyzacji, dlatego też od wartości początkowej gruntu nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z art. 9 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 226, poz. 1478 ze zm.) wynika, że do przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r. Oznacza to, że w tym przypadku nie znajdzie zastosowania obowiązujący od 1 stycznia 2011 r. art. 22 ust. 8a updof, lecz jedynie art. 23 ust. 1 pkt 1 updof. Z przepisu tego wynika, że w przypadku sprzedaży gruntów i innych środków trwałych wydatki poniesione na ich nabycie, pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, mogą być uwzględnione jako koszt uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia.

Biorąc pod uwagę, że od gruntów nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne, podatnik za koszt zbycia gruntu, ma prawo przyjąć wartość początkową tego gruntu.

Przypominamy w tym miejscu, że to nie sama spółka cywilna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, ale jej wspólnicy. Przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (spółce cywilnej) u każdego podatnika (wspólnika spółki) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przytoczone zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki cywilnej. Wynika to z art. 8 ust. 1 i 2 updof.

Jak już wspomnieliśmy, wskazany sposób ustalania dochodu ma zastosowanie przy sprzedaży wkładu wniesionego do spółki cywilnej do 31 grudnia 2010 r. W przypadku sprzedaży wkładu wniesionego do spółki po tej dacie, w kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów, zastosowanie znajdzie wprowadzony ustawą nowelizującą a obowiązujący od 1 stycznia 2011 r. art. 22 ust. 8a updof. Wynika z niego, że w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1) wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 updof, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;

2) wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.