Gazeta Podatkowa nr 3 (940) z dnia 10.01.2013

Rozliczenie akcyzy od ubytków węglowych

Podatnicy będący pośredniczącymi podmiotami węglowymi mają problemy z rozliczeniem ubytków węglowych. Z pytaniem w tej sprawie do naszej redakcji zwrócił się Czytelnik, który nie wie, czy rozlicza się je po zakończeniu roku, czy stosuje się normy dopuszczalnych ubytków określone przez Ministra Finansów, czy należy wystąpić z pismem do naczelnika urzędu celnego celem ich oszacowania oraz jak należy prowadzić ewidencję tych ubytków.

Określenie wysokości ubytków

Przepisy akcyzowe w przypadku wyrobów węglowych określają zasady opodatkowania ich ubytków. Przede wszystkim należy wskazać, że opodatkowaniu akcyzą podlegają powstałe ubytki węglowe. Dodatkowo zwalnia się z akcyzy ubytki węglowe, które mieszczą się w limicie określonym w decyzji wydanej przez naczelnika urzędu celnego dla podmiotu pośredniczącego. Maksymalne ubytki określone w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych są zatem tylko wyznacznikiem dla naczelnika urzędu celnego, do jakiego poziomu może uznać ubytki za naturalne - zwolnione z akcyzy. Aby jednak korzystać ze zwolnienia z akcyzy powstałych ubytków, należy wystąpić do naczelnika urzędu celnego z wnioskiem o wydanie decyzji określającej maksymalne ubytki. We wniosku tym należy wskazać, jakie dotychczas ubytki miały miejsce i od jakich czynności (przeładunek, transport, magazynowanie itp.). Dodatkowo należy określić, o jaką wysokość maksymalnych ubytków wnioskujemy.

Opodatkowanie ubytków akcyzą

Zgodnie z rozporządzeniem w sprawie ubytków wyrobów akcyzowych w przypadku rozpoczęcia przez podatnika działalności gospodarczej w zakresie wyrobów akcyzowych (czyli w przypadku wyrobów węglowych - rozpoczęcie miało miejsce od 2 stycznia 2012 r.), do czasu ustalenia przez właściwego naczelnika urzędu celnego norm dopuszczalnych ubytków, powstałe ubytki rozlicza się w wysokości równej rzeczywistym stratom wyrobów akcyzowych. Rozliczenie ubytków według rzeczywistych ich ilości nie może trwać jednak dłużej niż przez okres sześciu miesięcy, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęto produkcję, magazynowanie, przerób, zużycie lub przewóz. Tym samym z wnioskiem należy wystąpić niezwłocznie od rozpoczęcia czynności w stosunku do wyrobów węglowych. Do czasu wydania przez naczelnika decyzji (nie dłużej jednak niż przez 6 miesięcy od rozpoczęcia działalności w zakresie wyrobów akcyzowych) można rozliczać ubytki w faktycznej (rzeczywistej) wysokości. Przykładowo, jeżeli do tej pory podatnik nie wystąpił z decyzją o ubytki, a działalność rozpoczął od 2 stycznia 2012 r., to ubytków powstałych do lipca 2012 r. włącznie nie musi opodatkowywać. Natomiast te ubytki, od których obowiązek podatkowy powstaje od sierpnia 2012 r. i rozlicza się je miesięcznie (poniżej wyjaśnienie, które to ubytki), musi opodatkować, do momentu aż nie otrzyma decyzji. Opodatkowanie musi nastąpić, jeżeli przed powstaniem danego ubytku podatnik nie posiada decyzji o ubytkach, wydanej przez naczelnika urzędu celnego. Jeżeli otrzyma decyzję, to wszystkie ubytki powstałe po tej dacie opodatkowuje tylko, jeżeli przekraczają normy określone w tej decyzji. Bez wydanej decyzji każde powstałe ubytki należy opodatkować akcyzą (w pełnej wysokości).

Jeżeli ubytki rozliczane są rocznie, to decyzja w tym zakresie musi być otrzymana przed zakończeniem roku (ponieważ obowiązek podatkowy w tym przypadku powstanie na moment stwierdzenia ubytków - a przecież stwierdzenie wysokości ubytków rocznych nastąpi po remanencie rocznym - na zakończenie roku).

Tylko ubytki do wysokości określonej w decyzji są zwolnione z akcyzy.

W przypadku ubytków wyrobów akcyzowych przekraczających normy dopuszczalnych ubytków ustalonych w decyzji naczelnika urzędu celnego, jak też całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, podatnik (pośredniczący podmiot węglowy) jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę. Zgodnie z art. 21a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnik jest obowiązany składać deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru, obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia przypadającego w drugim miesiącu od miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy. W myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym jednym ze stanów faktycznych dotyczących wyrobów węglowych podlegających opodatkowaniu akcyzą jest powstanie ubytków przekraczających normy dopuszczalne, a obowiązek podatkowy od tych ubytków powstaje za miesiąc, w którym ponadnormatywne ubytki powstaną. Oznacza to, że w przypadku powstania ubytków podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać deklarację podatkową, obliczać oraz wpłacać akcyzę za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie.

Roczny termin rozliczania ubytków

Z kolei roczny termin rozliczania ubytków magazynowych wyrobów węglowych został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych. I tak, zgodnie z pkt I ust. 5 załącznika nr 5 do tego rozporządzenia ubytki wyrobów węglowych powstające w czasie magazynowania wyrobów węglowych, w czasie przeładunku wyrobów węglowych, w czasie przyjęcia wyrobów węglowych do magazynu oraz w czasie wydania wyrobów węglowych z magazynu - rozlicza się za okresy roczne. Tym samym ubytki powstające podczas przemieszczania wyrobów węglowych rozlicza się zgodnie ze szczególną zasadą wynikającą z powoływanego art. 21a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym - w terminie do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten ubytek lub powstało całkowite zniszczenie. Natomiast od pozostałych czynności (magazynowania, przeładunku, rozładunku, wydania i przyjęcia na magazyn) dotyczących tych wyrobów węglowych - ubytki rozlicza się w okresach rocznych. Ubytki zatem rozlicza się w deklaracji składanej za ostatni miesiąc rozliczeniowy roku kalendarzowego - czyli za grudzień, a zapłata podatku powinna nastąpić do 25 lutego kolejnego roku, o ile takie ubytki powstaną i będą przekraczały roczne limity ubytków.

Zatem ubytki powstające podczas przemieszczania wyrobów akcyzowych należy ewidencjonować na bieżąco, tak aby je rozliczać w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Natomiast ubytki od pozostałych czynności - rozliczanych w okresach rocznych - należy ewidencjonować w taki sposób, aby na koniec roku kalendarzowego móc je rozliczyć (zaleca się robić to na bieżąco, ale niekoniecznie co miesiąc).

Analogiczne stanowisko zajmują organy podatkowe, choćby w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 czerwca 2012 r., nr IBPP4/443-127/12/PH.

Należy jednocześnie zauważyć, że w przypadku wyrobów węglowych nie mają zastosowania przepisy art. 21 ustawy o podatku akcyzowym, w tym ust. 9 tego przepisu, ponieważ zasady składania deklaracji i zapłaty akcyzy od wyrobów węglowych regulowane są przez art. 21a tej ustawy, który wyłącza stosowanie przepisów ogólnych wynikających z art. 21 ustawy.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.)

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24.02.2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. nr 32, poz. 242 ze zm.)