Akcyza od ubytków wyrobów węglowych

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c) ustawy o podatku akcyzowym ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Powstanie ubytków wyrobów węglowych jest przedmiotem opodatkowania akcyzą na mocy art. 8 ust. 3 ww. ustawy, za wyjątkiem przypadków, w których ustawodawca określił zwolnienie z akcyzy.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, ubytki wyrobów węglowych powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, zwalnia się od akcyzy pod warunkiem, że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Ponadto, zgodnie z art. 30 ust. 4 ustawy, zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów węglowych do wysokości ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy.

Normy dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych ustala na wniosek zainteresowanego podmiotu lub z urzędu właściwy naczelnik urzędu celnego. Szczegółowe regulacje dotyczące norm dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych w przypadku gdy są przeznaczone na cele opałowe, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 166).

W myśl § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia podstawą ustalenia przez właściwego naczelnika urzędu celnego wysokości norm dopuszczalnych ubytków oraz dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych jest:

wysokość rzeczywistych ubytków lub rzeczywistego zużycia w ostatnim okresie obrachunkowym lub
badanie rzeczywistych ubytków lub rzeczywistego zużycia, lub
ocena zaawansowania technologicznego stosowanych urządzeń i technologii.

Normy ubytków są ustalane dla każdego rodzaju wyrobu węglowego, a mianowicie:

1) węgla, brykietów, brykietek i podobnych paliw stałych wytwarzanych z węgla, objętych pozycją CN 2701,

2) węgla brunatnego (lignitu), nawet aglomerowanego, z wyłączeniem gagatu, objętego pozycją CN 2702,

3) koksu i półkoksu, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowanego, węgla retortowego, objętych pozycją CN 2704 00.

W przypadku rozpoczęcia przez podatnika działalności gospodarczej w zakresie wyrobów akcyzowych, do czasu ustalenia przez właściwego naczelnika urzędu celnego norm dopuszczalnych ubytków, powstałe ubytki rozlicza się w wysokości równej rzeczywistym stratom wyrobów akcyzowych, nie dłużej jednak niż przez okres sześciu miesięcy, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęto produkcję, magazynowanie, przerób, zużycie lub przewóz (§ 9 ww. rozporządzenia).

W załączniku nr 5 do rozporządzenia z dnia 24 lutego 2009 r. zostały określone maksymalne normy dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych, które mogą powstać w czasie wykonywania niektórych czynności.

Maksymalna norma dopuszczalnego ubytku powstającego w czasie:

magazynowania wyrobów węglowych - wynosi 6% średniego dziennego stanu zapasów obliczonego na podstawie dziennych stanów wykazanych w ewidencji magazynowej;
przeładunku wyrobów węglowych - wynosi 0,8% ilości wyrobów węglowych poddanych przeładunkowi;
przyjęcia wyrobów węglowych do magazynu - wynosi 0,8% ilości przyjętej;
wydania wyrobów węglowych z magazynu - wynosi 0,8% ilości wydanej;
przewozu wyrobów węglowych - wynosi 2% ilości wysłanej, bez względu na środek transportu;
przeładunku w czasie przewozu - wynosi 1% ilości przeładowanej.

Dopuszczalne normy ubytków ustala w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, który może również ustalić dla podmiotu maksymalne dopuszczalne normy ubytków, w wysokości równej wysokości maksymalnych norm ubytków określonych w rozporządzeniu.

Niemniej jednak zwolnione z opodatkowania są tylko ubytki do wysokości określonej w decyzji naczelnika urzędu celnego dla danego podmiotu.

1. Jak w praktyce ustalić akcyzę od ubytków wyrobów węglowych?

Przykładowe wyliczenie wysokości akcyzy od ubytków dokonane zostało dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który prowadzi sprzedaż węgla o kodzie CN 2701 (węgiel kamienny), o wartości opałowej 23,8 GJ/1.000 kilogramów. Podmiot posiada decyzję naczelnika urzędu celnego ustalającą maksymalne normy ubytków w wysokości równiej wysokości maksymalnych norm ubytków określonych w rozporządzeniu. Przeprowadzone obliczenia dotyczą jednego miesiąca, który jest okresem rozliczeniowym dla podatku akcyzowego.

» Ustalenie ilości ubytków powstałych w czasie magazynowania

W okresie jednego miesiąca dzienny zapas węgla według ewidencji magazynowej wahał się od 12 ton do 88 ton, a cały zapas węgla w tym miesiącu wyniósł 1.500 ton. Średni dzienny zapas węgla kamiennego obliczony na podstawie dziennych stanów wykazanych w ewidencji magazynowej wynosił 50 ton (1.500 t/30 dni). Powstałe ubytki w czasie magazynowania kształtowały się na poziomie 6% średniego dziennego stanu zapasów i wynosiły:

50 ton × 6% = 3 tony ubytków.

» Ustalenie ilości ubytków powstałych w czasie przeładunku

W ciągu miesiąca miały miejsce trzy przeładunki węgla - każdy po 10 ton. Łącznie przeładowano 30 ton węgla. Powstałe ubytki w czasie przeładunku wyniosły 0,8% od ilości poddanej przeładunkowi:

30 ton × 0,8% = 0,24 tony ubytków.

» Ustalenie ilości ubytków powstałych w czasie transportu

W trakcie miesiąca wysłano 10 transportów węgla każdy po 20 ton. Łącznie wysłano 200 ton węgla. W czasie przewozu powstały ubytki w wysokości 2% od ilości wysłanej węgla, czyli:

200 ton × 2% = 4 tony ubytków.

» Ustalenie ilości ubytków powstałych w czasie przeładunku w trakcie transportu

W ciągu rozpatrywanego miesiąca dokonano jednego przeładunku węgla w trakcie przewozu na ilość 10 ton. W czasie przeładunku w trakcie przewozu stwierdzono ubytki węgla w wysokości 1% od ilości przeładowanej, tj.:

10 ton × 1% = 0,1 tony ubytków.

» Wyliczenie kwoty akcyzy

W badanym miesiącu ubytki węgla o kodzie CN 2701 wyniosły łącznie: 7,34 tony.

Do celów poboru akcyzy wartość opałową dla węgla objętego kodem CN 2701 należy przyjąć na podstawie art. 88 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, tj. w wysokości 23,8 GJ/1.000 kg. Stawka akcyzy dla węgla zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy wynosi 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Kwotę akcyzy od ubytków powstałych w tym miesiącu wyliczono w następujący sposób:

7,34 tony × 23,8 GJ/1.000 kg = 174,692 GJ × 1,28 zł/1 gigadżul (GJ) ≈ 224 zł.

Pośredniczący podmiot węglowy posiada decyzję naczelnika urzędu celnego ustalającą maksymalne normy dopuszczalnych ubytków określonych w ww. rozporządzeniu, dlatego też ubytki węgla wyliczone dla analizowanego przykładu w wysokości 7,34 ton, będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania akcyzą.

2. Ustawowe zmiany dotyczące norm dopuszczalnych ubytków

Nowelizacja ustawy o podatku akcyzowym, która wejdzie w życie 20 września 2013 r. wprowadzi między innymi zmianę definicji ubytków wyrobów akcyzowych w zakresie wyrobów węglowych oraz rozszerzy zakres upoważnienia ustawowego dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych. W myśl nowej definicji nie będą już ubytkami, straty magazynowe wyrobów węglowych wykazywane przez pośredniczący podmiot węglowy. Na podstawie art. 85 ust. 7 znowelizowanej ustawy została wprowadzona delegacja dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia, w drodze rozporządzenia normy dopuszczalnych ubytków niektórych albo wszystkich wyrobów akcyzowych. Zgodnie ze zmianami dokonanymi w art. 85 ustawy, normy dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych będą wynikać wprost z rozporządzenia i zastąpią dotychczasowe normy ustalone przez właściwych naczelników urzędów celnych.

Obecnie w fazie projektu jest rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie norm dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych, w którym zostały ustalone normy dopuszczalnych ubytków powstających w trakcie przemieszczania na terytorium kraju, w związku z wykonywaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą. Ustalone w projekcie rozporządzenia normy dopuszczalnych ubytków będą dotyczyć tylko wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych.