A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 5 (796) z dnia 10.02.2013

Ulga na złe długi

1) Jakie trzeba spełniać warunki, aby w 2013 r. skorzystać z ulgi na złe długi?

Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, czyli gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Powyższa korekta nazywana jest "ulgą na złe długi".

Warunki, jakie muszą być spełnione, aby skorzystać z ulgi na złe długi, określa art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, czyli:

1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonane na rzecz czynnego podatnika VAT, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty:

a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

3) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Zaznaczamy, że powyższy przepis w przytoczonym brzmieniu obowiązuje od 1 stycznia 2013 r. Na podstawie przepisu przejściowego zawartego w art. 23 ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. poz. 1342), "nowe" zasady dotyczące ulgi na złe długi mają zastosowanie do wierzytelności:

1) powstałych od 1 stycznia 2013 r.,

2) powstałych przed ww. terminem, których nieściągalność została uprawdopodobniona według "nowych" zasad po 31 grudnia 2012 r.

Oznacza to, że "nowe" warunki do skorzystania z ulgi na złe długi dotyczą wierzytelności, których termin płatności przypadł 4 sierpnia 2012 r. lub później. Dla takich wierzytelności, 150. dzień od upływu terminu ich płatności, przypada bowiem już w 2013 r. (pisaliśmy o tym w Biuletynie Informacyjnym nr 3 z 20 stycznia 2013 r., w artykule pt. "Od jakich zobowiązań dłużnicy muszą korygować VAT w 2013 r.?").

W porównaniu z zasadami, jakie obowiązywały w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2012 r.:

1) odstąpiono od obowiązku zawiadamiania dłużnika o zamiarze skorzystania z ulgi na złe długi,

2) zrezygnowano z obowiązku zawiadamiania dłużnika o dokonanej korekcie i przesyłania kopii takiego zawiadomienia do organu podatkowego;

3) zmodyfikowano i uzupełniono warunki dokonania korekty, tj.:

na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji, w której dokonuje się korekty, wierzyciel i dłużnik muszą być podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. ww. podmioty musiały być czynnymi podatnikami VAT na dzień dokonania korekty),

na dzień poprzedzający dzień złożenia ww. deklaracji dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji (wcześniej przyjmowało się, że dłużnik nie może być w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji w dniu dokonania sprzedaży); w celu weryfikacji ww. warunku można skorzystać z bazy Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) lub Krajowego Rejestru Sądowego (KRS), które udostępniane są w internecie w trybie on-line (www.ceidg.gov.pl lub www.ms.gov.pl);

4) zmodyfikowano zasadę zawiadamiania organu podatkowego o dokonanej korekcie - trzeba tego dokonać na formularzu VAT-ZD (wzór tego zawiadomienia został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2012 r. w sprawie wzoru zawiadomienia o skorygowaniu podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego; Dz. U. poz. 1451 - wcześniej też należało zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o dokonanej korekcie, ale nie było urzędowego wzoru takiego zawiadomienia); w deklaracji VAT, w której wierzyciel koryguje VAT należny, powinien on także podać informację o załączonym formularzu VAT-ZD.

2) Czy dłużnik musi w jakiejkolwiek formie zawiadamiać naczelnika urzędu skarbowego o tym, że w deklaracji VAT koryguje VAT naliczony w związku z nieuregulowaniem swoich zobowiązań?

Przepisy nakładają obowiązek zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z ulgi na złe długi jedynie na wierzyciela (art. 89a ust. 5 ustawy o VAT). Jak wskazano w odpowiedzi na pierwsze pytanie, dokonuje on tego na druku VAT-ZD. Nie ma natomiast analogicznego przepisu dotyczącego dłużnika, a to oznacza, że dłużnik nie musi zawiadamiać naczelnika urzędu skarbowego o tym, że w deklaracji VAT dokonuje zmniejszenia podatku naliczonego w związku z nieuregulowaniem swoich zobowiązań. Nie musi zatem składać druku VAT-ZD ani dokonywać jakiejkolwiek adnotacji w deklaracji VAT.

Jeżeli jednak po skorygowaniu VAT naliczonego dłużnik ureguluje należność i będzie dokonywał "powrotnej" korekty, o zwiększeniu podatku naliczonego będzie musiał zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego. Powinien tego dokonać poprzez zaznaczenie kwadratu nr 1 w poz. 70 w deklaracji VAT-7 lub VAT-7K (a jeżeli podatnik składa deklaracje na druku VAT-7D - kwadratu nr 1 w poz. 76).

3) Czy można skorzystać z ulgi na złe długi, jeżeli dłużnik nie zapłaci do końca miesiąca, w którym upłynie 150. dzień od upływu terminu płatności, ale zapłaci przed złożeniem deklaracji VAT za ten miesiąc?

Z art. 89a ust. 3 ustawy o VAT wynika, że korekta VAT dokonywana przez wierzyciela może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną (czyli za okres, w którym przypada 150. dzień od dnia upływu terminu płatności wierzytelności), pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Przykład 1

Pan X sprzedał towar w sierpniu 2012 r. Termin płatności ustalono na połowę sierpnia 2012 r., a 150. dzień od upływu tego termin przypada w styczniu 2013 r.

Zakładamy, że dłużnik zapłacił 15 lutego br. Ponieważ do tego dnia pan X nie złożył deklaracji VAT za styczeń br. (złożył ją np. 20 lutego br.), nie może skorzystać z ulgi na złe długi.

Gdyby natomiast pan X złożył deklarację za styczeń br. np. 11 lutego br. (przed otrzymaniem zapłaty od dłużnika), w tej deklaracji (za styczeń) mógłby skorygować podstawę opodatkowania i VAT należny. W związku z otrzymaniem zapłaty w deklaracji VAT za luty br. musiałby jednak dokonać "powrotnej" korekty VAT.

Zaznaczamy, że nieco inaczej jest u dłużnika. U niego istotne jest, czy dokona zapłaty do końca danego okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności danej należności. Dzień złożenia deklaracji nie ma znaczenia.

Przykład 2

Dane jak w przykładzie 1.

Jeżeli dłużnik składa deklaracje VAT miesięczne, powinien skorygować VAT naliczony w deklaracji za styczeń br. (do 31 stycznia br. nie dokonał bowiem zapłaty). W deklaracji VAT za luty br. będzie mógł dokonać "powrotnej" korekty VAT.

Natomiast jeżeli dłużnik składa deklaracje VAT kwartalnie, nie będzie musiał korygować VAT naliczonego. Jego okres rozliczeniowy kończy się bowiem 31 marca, a do tego czasu należność będzie już uregulowana.

4) Czy podatnik może skorygować podatek należny tylko w miesiącu (kwartale), w którym przypada 150. dzień od upływu terminu płatności wierzytelności, czy może tego dokonać później?

Dokonanie korekty podstawy opodatkowania i VAT należnego, w związku z korzystaniem z ulgi na złe długi, jest możliwe w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od terminu płatności wierzytelności (jeżeli spełnione są określone warunki, o których mowa w odpowiedzi na poprzednie pytania). Powyższy okres jest najwcześniejszym, w którym wierzyciel może skorzystać z przysługującego mu prawa. Może jednak z niego skorzystać w następnych miesiącach (lub kwartałach). Potwierdziło to Ministerstwo Finansów w broszurze informacyjnej pt. "Najważniejsze zmiany w podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2013 r.", dostępnej na stronie www.mf.gov.pl:

"(...) Oczywiście wierzyciel może zrealizować przysługujące mu prawo do korekty w terminie późniejszym, jednak należy mieć na uwadze, że korekta ta może być dokonana wyłącznie w ciągu 2 lat licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność (podkreśl. red.). (...)"

5) Czy korekta VAT dokonywana przez wierzyciela w związku ze skorzystaniem z ulgi na złe długi wpłynie na wskaźnik proporcji stosowany do odliczania VAT od wydatków związanych z działalnością mieszaną?

Zgodnie z "nowymi" zasadami, obowiązującymi od 1 stycznia 2013 r., wierzyciel, korzystając z ulgi na złe długi, koryguje zarówno podstawę opodatkowania, jak i podatek należny (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. art. 89a ustawy o VAT stanowił jedynie o korekcie podatku należnego). W związku z tym mogą pojawić się wątpliwości, czy korekta ta nie wpłynie na wskaźnik proporcji stosowany do odliczenia VAT od wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do działalności opodatkowanej lub zwolnionej. Kwestię tę wyjaśniło Ministerstwo Finansów w przytoczonej już broszurze informacyjnej. Czytamy w niej:

"(...) W myśl nowych regulacji podatnik (wierzyciel), decydując się na skorzystanie z "ulgi na złe długi", będzie korygował zarówno podatek należny, jak i podstawę opodatkowania.

W związku z tym należy pamiętać, że dokonywana korekta podstawy opodatkowania będzie miała wpływ w roku jej dokonywania na wysokość rocznego obrotu, a tym samym na proporcję ustalaną na podstawie art. 90 ustawy o VAT przez podatnika korzystającego z proporcjonalnego odliczania. (...)"